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可供出售金融资产的所得税会计处理

来源: 作者: 时间:2009-06-14 点击:
可供出售金融资产的所得税会计处理
  可供出售金融资产,通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。
  在会计处理上,资产负债表日,可供出售金融资产应当以公允价值计量,且公允价值变动计入资本公积(其他资本公积)。处置可供出售金融资产时,应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额,计入投资损益;同时,将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出,计入投资损益。
  在税务处理上,可供出售金融资产属于《企业所得税法》第十四条规定的投资资产。投资资产是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。投资资产按照以下方法确定成本:通过支付现金方式取得的投资资产,以购买价款为成本;通过支付现金以外的方式取得的投资资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。企业在转让或者处置投资资产时,投资资产的成本,准予扣除。可供出售金融资产发生减值时,在企业实际出售可供出售金融资产前,不允许在税前扣除减值损失,已计入当期损益的,应进行纳税调整。所以,对于可供出售的金融资产,在公允价值变动、计提资产减值损失、出售时会计和税法都可能存在差异,需要做出相应的调整。下面举例说明可供出售的金融资产在公允价值变动、出售时应用所得税准则的会计处理。
  例:20×7年5月8日,A公司从股票二级市场以每股9.8元的价格买入B公司的股票10000股,每股手续费、印花税等合计为0.2元,A公司将该股票划分为可供出售的金融资产,B股票价格变动情况如下:
  1.20×7年6月30日,股票价格变为12元。
  2.20×7年12月31日,股票价格变为13元。
  3.20×8年12月31日,股票价格变为9元,A公司预计该股票价格下跌是暂时的。
  4.20×9年,因宏观经济形势对B公司的经营产生重大不利影响,20×9年12月31日B公司股票价格变为8元,A公司对此项金融资产计提资产减值准备。
  5.2×10年7月20日,A公司以8.5元的价格卖出B公司股票。
  假定不存在其他会计与税收的差异,递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。B公司均未派发现金股利,A企业所得税税率为25%.各期的会计处理为:
  1.买入时,因为A公司把B公司股票划分为可供出售的金融资产,发生的税费计人初始成本,所以每股的初始成本为10元(9.8+0.2)。
  借:可供出售的金融资产——成本 100000
   贷:银行存款 100000
  2.20×7年6月30日,B公司股票价格变为12元,确认股票公允价值变动。
  借:可供出售的金融资产——公允价值变动20000
   贷:资本公积——其他资本公积 20000
  因B公司股票公允价值变动,确认应纳税暂时性差异的所得税影响时,账务处理为:
  借:资本公积——其他资本公积 5000
   贷:递延所得税负债 5000
  3.20×7年12月31日,B公司股票价格变为13元,确认股票公允价值变动。
  借:可供出售的金融资产——公允价值变动 10000
   贷:资本公积——其他资本公积 10000
  因B公司股票公允价值变动,确认应纳税暂时性差异的所得税影响时,账务处理为:
  借:资本公积——其他资本公积 2500
   贷:递延所得税负债 2500
  4.20×8年12月31日,B公司股票价格变为9元,确认股票公允价值变动。
  借:资本公积——其他资本公积 40000
   贷:可供出售的金融资产——公允价值变动 40000
  因B公司股票公允价值变动,确认应纳税暂时性差异的所得税影响时,账务处理为:
  借:递延所得税负债 10000
   贷:资本公积——其他资本公积 10000
  5.2008年6月30日价格变为8元,计提资产减值准备。当可供交易的金融资产发生减值时,即使该金融资产没有终止确认,原计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失,应予以转出。即计提减值准备后,可供出售的金融资产因公允价值变动所形成的资本公积科目余额为0.既然以前的资本公积转出计入当期损益,因金融资产减值,那么以前确认的递延所得税负债也相应的转出。账务处理如下:
  借:资产减值损失 20000
   贷:资本公积——其他资本公积 10000
   可供出售的金融资产——公允价值变动 10000
  因B股票公允价值变动产生所得税暂时性差异,应对以前确认的递延所得税负债进行转回:
  借:递延所得税负债 (10000×25%)2500
   贷:资本公积——其他资本公积 2500
  借:资本公积——其他资本公积 2500
   贷:递延所得税负债 2500
  如果当期A企业实现税前净利润为1000000元,只有这一笔调整事项,那么当期的暂时性差异为计入利润的资产减值准备20000元,确认所得税费用的账务处理如下:
  借:所得税费用 250000
   递延所得税资产 5000
   贷:应交税费 255000
  6.2×10年7月20日,A公司以8.5元的价格卖出B公司股票。
  借:银行存款 85000
   可供出售的金融资产——公允价值变动 20000
   贷:可供出售的金融资产——成本 100000
   投资收益 5000
  如果当期A企业利润表中利润总额为1000000元,其他资产和负债项目不存在会计和税收的差异,那么当期的暂时性差异为计入利润的资产减值准备20000元。会计分录为:
  借:所得税费用 250000
   贷:应交税费 245000
   递延所得税资产 5000
 
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