随着2022年即将结束，不少纳税人已经开始为一年一度的企业所得税年度汇算做准备。实务中，应税收入的准确确认，可以说是准确进行企业所得税汇算的基础。最近，笔者收到一些纳税人的咨询：以分期收款方式转让采矿权，应在何时确认企业所得税应税收入？笔者认为，要回答该问题，须结合企业所得税法的规定及企业会计核算的相关原理来分析。

典型案例

甲公司于2020年对外转让价值1亿元的采矿权。转让合同约定，采取分期收款方式，于2020年10月31日前收取合同价款的50%，2021年10月31日前收取合同价款的30%，2022年10月31日前收取合同价款的20%。已知该采矿权摊余成本为8000万元。在会计核算时，甲公司按照《企业会计准则第14号——收入》的相关规定，在2020年确认收入5000万元，并按相应比例结转摊余成本4000万元（8000×50%），在2021年确认收入3000万元，并结转摊余成本2400万元（8000×30%）；2022年确认收入2000万元，并结转摊余成本1600万元（8000×20%）。对于甲公司这种情形，企业所得税应如何确认收入？

两种观点

对于上述问题，实务中存在不同的观点。

一种观点是，应按照合同约定的收款日期，分期确认收入的实现。该观点认为，根据企业所得税法规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，包括销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入和其他收入。同时，对于分期确认收入的实现，企业所得税法实施条例第二十三条明确，企业以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。据此，该观点认为，本案例中，采矿权转让收入，可以参照企业所得税法实施条例第二十三条规定，分三年确认所得税收入。

另一种观点是，应在交易当期一次性确认收入。该观点认为企业所得税法实施条例第十六条规定，企业所得税法第六条所称转让财产收入，指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。同时，《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号，以下简称“19号公告”）规定，企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。该观点认为本案例中，采矿权转让收入，属于企业所得税法规定的转让财产收入，其收入确认应当按照19号公告的规定，一次性在2020年度确认并计算缴纳企业所得税。

实务处理

合同是民事活动的基础，会计准则是会计处理的依据，企业所得税法是企业所得税处理的依据，它们应该各行其道，并行不悖。企业所得税的纳税申报，以会计核算结果（利润总额）为基础，通过纳税调整，倒算企业所得税的应纳税所得额，再进一步计算企业应纳所得税额。这背后蕴含的信息就是：在计算企业所得税时，对于税法规定不明确的部分，在没有明确的规定之前，应该认可企业根据会计制度核算的财务成果（利润总额）。

《国家税务总局关于企业所得税年度汇算清缴有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第34号），对《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》部分表单和填报说明进行了修订。其中《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》（A100000）的填报说明中，明确表明：本表为企业所得税年度纳税申报表的主表，纳税人应当根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、相关税收政策，以及国家统一会计制度（企业会计准则、小企业会计准则、企业会计制度、事业单位会计准则和民间非营利组织会计制度等）的规定，计算填报利润总额、应纳税所得额和应纳税额等有关项目。

实务中，纳税人在计算企业所得税应纳税所得额及应纳税额时，会计处理与税收规定不一致的，应当按照税收规定计算。税收规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按国家统一会计制度计算。基于此，笔者认为，在本案例中，根据甲公司采矿权转让合同的具体约定以及企业会计处理的具体情况来看，甲公司可以按照合同约定的收款日期确认所得税应税收入的实现。

（作者单位：国家税务总局淄博高新技术产业开发区税务局、山东长城长律师事务所）