一、以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的税务处理

主要涉及修路和修桥成本能否作为土地的取得成本在土地增值税和企业所得税前进行扣除的问题。

1.增值税的处理

按照土地使用权出让协议规定，房地产企业修路和修桥等修建基础设施工程所需支出，应该由政府承担。该规定符合BT（Build Transfer，即“建设—移交”）投融资建设模式（以下简称“BT模式”）的特征，即房地产企业将路和桥等基础设施工程建设完工后，有偿（提供土地的形式）移交给政府。对房地产企业BT模式的增值税征收管理如下：

（1）无论其房地产企业是否具备建筑总承包资质，对房地产企业都应认定为建筑业总承包方，按“建筑业”税目征收增值税。

（2）房地产企业以BT项目从政府换取土地的入账价值是BT项目工程建设费用、融资费用、管理费用和合理回报等应税收入，应按“建筑业”税目缴纳增值税。

（3）房地产企业将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的上款所列应税收入，扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额缴纳增值税。

2.企业所得税的处理

企业从事国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。企业从事规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。规定可知，新办国家重点扶持的公共基础设施项目和从事符合条件的环境保护、节能节水项目享受税收优惠的开始时间为取得第一笔生产经营收入时。如果修建的基础设施不符合享受国家税收优惠政策，则需要缴纳企业所得税。修路、修桥等基础设施的各项成本费用可以在计缴企业所得税前进行扣除。

二、以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的纳税规划

以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的税务处理，主要涉及修路和修桥成本能否作为土地的取得成本在土地增值税和企业所得税前进行扣除的问题。因此，进行纳税规划的思路是：要把修路、修桥和承建BT项目的成本作为土地的取得成本，在计缴土地增值税前进行扣除。基于以上规划思路，以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的纳税规划如下。

（1）房地产企业须与政府签订以路换地、以桥换地或以BT项目拿地的合同或协议。

（2）房地产企业在项目立项时，必须把修路、修桥或建设BT项目写进项目立项计划书和可行性报告中，作为换取土地的条件。

（3）在合同或协议中，必须载明路、桥或BT项目是由房地产企业自建还是委托给其他建筑企业承建的。例如，A企业与政府部门签订合同，承修工程造价5 000万元的道路。政府以25万元/亩（1亩≈666.67平方米）的土地作为交换。即政府以出让A企业200亩土地作为修路补偿。

A企业在操作过程中与B企业签订合同，全权委托B企业承修道路（A企业与B企业为同一法人），B企业修路成本为4 000万元。

请问A企业是否要将修路所得作为销售收入？

如果A企业将修路所得作为销售收入，那么B企业也同样需要将修路所得作为销售收入。那么同一项目，是否会缴纳两次增值税？A、B两家企业如何才能做到税负最小化？分析如下。

（1）方案一。A企业将5 000万元作为销售收入，同时将支付B企业的4 000万元作为成本；A企业给政府开具5 000万元的建安发票，同时获取B企业4 000万元的建安发票，按照差额征收增值税（要征求当地税务局的同意）。当然，B企业以4 000万元作为营业收入，如果当地税务局不同意A企业按照差额征收增值税，则存在重复纳税的情况。这样，A、B两家企业就无法达到税负最小化。

（2）方案二。在房地产开发项目的立项文件中或政府的其他文件中，必须包含“以地补路”方式取得土地的内容，而且在文件或合同中，必须明确道路由B企业施工，并且以财政部门或政府指定的其他部门代付修路费用4 000万元给B企业，B企业开具4 000万元的建安发票给财政部门。然后由A企业把修路费用4 000万元支付给财政部门或政府指定的其他部门，财政部门或政府指定的其他部门向A企业开具4 000万元的财政收据，同时A企业给财政部门开具1 000万元的建安发票。这样，A、B两家企业就能都达到税负最小化。