营业税改征增值税在部分地区试点后，一些地区向总局反映，非居民企业取得企业所得税法第三条第三款规定的所得，如果需要交纳增值税的，在计算缴纳企业所得税时，是否应将合同价款换算成不含增值税价格计算。为此，2013年2月19日国家税务总局发布了《关于营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第9号）（下称9号公告），明确指出营业税改征增值税试点中的非居民企业，取得《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定的所得，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。现就有关问题解读如下：
　　一、9号公告所指的究竟是哪些所得
　　根据《财政部、国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2011〕111号）文件规定，本次营业税改征增值税的主要对交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税进行试点，具体包括交通运输业，是指使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。部分现代服务业，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。而《中华人民共和国企业所得税法》第三条第三款规定非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。税法所规定的所得主要指对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得。很明显，非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、转让财产所得以及其他所得基本不在此次营改增范围内，只有部分租金和特许权使用费所得属于营改增范围。综上，可以看出9号公告所指所得主要指非居民企业从事交通运输业和部分现代服务业取得的符合租金和特许权使用费性质的所得。
　　二、为什么要以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额
　　9号公告明确指出营业税改征增值税试点中的非居民企业，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。为什么要以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额呢？从计税原理来说，增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税。由于新增价值或商品附加值难以计算和把握，因此现行增值税制度采用了间接计算的办法，即按销售额计算税款，然后再扣除上一环节已缴纳的增值税，其余额即为纳税人应缴的增值税款。因此，增值税是在销售货物或提供应税劳务之外缴纳的税款，即通常所称的价外税。由于 增值税是价外税，是独立于价格以外的附加税，不包括在商品的价格之中，故计算企业所得税应纳税所得额时，要从收入总额中扣除增值税税额。
　　三、现实工作中应怎样计算应纳税所得额
　　由于现实情况比较复杂，现列举以下三种比较常见的情况具体说明营改增试点范围的非居民企业在计算缴纳非居民企业所得税、增值税时计税基数应如何确定的问题。
　　情形1：合同约定各项税款由非居民企业承担
　　例：非居民企业与境内某公司签订特许权使用费合同，合同价款100万元（合同约定各项税款由非居民企业承担），如何计算扣缴企业所得税及增值税（假设适用的增值税税率为6%）？
　　分析：增值税为价外税，根据9号公告计算扣缴非居民企业所得税的计税依据含税所得额应为不含增值税的收入额作为应纳税所得额。因为合同价款中含有增值税款，因此计算时应首先将其扣除。
　　非居民企业的应税所得额＝合同金额÷（1＋增值税税率）
　　　　　　　　　　　　　＝100÷（1＋6%）
　　　　　　　　　　　　　＝94.34（万元）
　　增值税应扣缴税额＝94.34×6%＝5.66（万元）
　　企业所得税应扣缴税额＝94.34×10%＝9.43（万元）
　　实际对外支付的金额＝100－5.66－9.43＝84.91（万元）
　　情形2：合同约定各项税款均由境内接受方企业承担
　　例：非居民企业与境内公司签订特许权使用费合同价款100万元（合同约定各项税款由境内接受方企业承担），即非居民企业实收100万元，如何计算扣缴企业所得税及增值税（假设适用的增值税税率为6%）？
　　分析：非居民企业虽然实际只收了100万元，但境内接受方企业为其代付的企业所得税也应为非居民企业的收入。
　　非居民企业的应税所得额＝不含税所得额÷（1－所得税税率）
　　　　　　　　　　　　　＝100÷（1－10%）
　　　　　　　　　　　　　＝111.11（万元）
　　企业所得税应扣缴税额＝111.11×10%＝11.11（万元）
　　增值税应扣缴税额＝111.11×6%＝6.67（万元）
　　境内企业实际支付的金额是100＋11.11＋6.67＝117.78（万元）
　　情形3：合同约定所得税由非居民企业承担，增值税由境内接受方企业承担
　　说明：《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2011〕111号附件一）第22条规定：接受境外单位或者个人提供的应税服务，从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的中华人民共和国通用税收缴款书上注明的增值税额准予从销项税额中抵扣。由于代扣代缴的增值税额可以作为进项抵扣，非居民企业在签合同时可能会要求所得税由非居民企业承担，增值税由境内接受方企业承担。
　　例：非居民企业与境内公司签订特许权使用费合同价款100万元（合同约定所得税由非居民企业承担，增值税由境内接受方企业承担），如何计算扣缴企业所得税及增值税（假设适用的增值税税率为6%）？
　　非居民企业的应税所得额＝100（万元）
　　企业所得税应扣缴税额＝100×10%＝10（万元）
　　增值税应扣缴税额＝100×6%＝6（万元）
　　实际对外支付的金额＝100－10＝90（万元）