2015年03月04日
总分机构间移送货物如何缴税
对于总公司、分公司而言，货物相互移送的现象非常普遍，相关涉税事项颇受纳税人关注。比如，总公司将货物移送至在同一县市以及不在同一县市的分公司使用，是否要视同销售？本文就总分机构间的涉税事项作简要分析。
统一核算方式下总分机构货物移送的增值税规定
简而言之，统一核算就是由总公司统一核算，以总公司（包括各分支机构）作为一个会计主体进行会计核算，分支机构不独立核算。根据《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）规定，一般纳税人必须有固定的生产经营场所；同时能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。如果总分支机构为一般纳税人，总分机构应该分别建账，即总分机构如果是一般纳税人，应独立核算，不能统一核算。实行统一核算的总分机构，一般是小规模纳税人。
《增值税暂行条例实施细则》第四条第三项规定，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，应视同销售货物，但相关机构设在同一县（市）的除外。
国家税务总局《关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》（国税发[1998]137号）对何为“用于销售”作了进一步明确。该文件规定，用于销售是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：一、向购货方开具发票；二、向购货方收取货款。受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。
（一）统一核算的不在同一县（市）的总分机构间货物移送
实行统一核算不在同一县（市）的总分公司间的货物移送行为，如果受货机构接收货物后，向购货方开具发票或者向购货方收取货款行为的，移送机构应视同销售；否则，移送机构不缴纳增值税。
对于不在同一县（市）实行统一核算的总分机构，货物移送不用于销售的，不需做账。但若货物是用于销售情形的，送出方需向送入方开具发票，为便于记录增值税计缴情况，企业应做会计分录。因该货物移送属于企业内部流转，不符合《企业会计准则第14号——收入》销售商品收入的确认条件，会计上不应确认为收入。
如前所述，实行统一核算的总分机构，一般应为小规模纳税人，接收方即便取得增值税专用发票也不能抵扣。送出方的视同销售情形，应向接收方开具普通发票。
企业需作如下分录：
货物作调库处理
借：库存商品——XX机构（接收方）
贷：库存商品——XX机构（送出方）
凭开出发票的记账联
借：其他应收款——XX机构（接收方）
贷：应交税费——应交增值税
注：此处金额为视同销售应计缴的增值税。
凭开出发票的客户联确定视同销售应计缴的增值税，并将金额结转到货物成本中。
借：库存商品——XX机构（接收方）
贷：其他应收款——XX机构（接收方）。
注：此处金额为视同销售应计缴的增值税。
此时，货物的成本将增加，增加额为视同销售确认的应缴纳增值税税额。
（二）统一核算且在同一县（市）的总分机构间的货物移送
实行统一核算且处于同一县（市）的总分机构间的货物移送行为，不论是否用于销售，均不需缴纳增值税。
对于在同一县（市）实行统一核算的总分机构，由于总分机构为一个会计主体，货物移送仅涉及存放位置的改变。若货物为固定资产，不需做账务处理；若货物为存货，则借记“库存商品——接收方”，贷记“库存商品——发出方”。另外，所述的同一县（市）是指在同一个县或者在同一个县级市。
比如，A公司下设A1、A2两个分支机构，A公司和各分支机构统一核算。A和A1设在同一个县，A2设在另一个县。A负责生产产品，A1、A2负责销售。A将生产的货物移送给A1时，不需要视同销售，但是A将货物移送给A2用于销售时，需要视同销售。A将外购的固定资产（如电脑）移送给A1、A2使用，则不需要视同销售。
总分机构无偿划拨行为的增值税规定
总分机构间移送货物未向对方收取价款的，比如，总分机构间无偿划拨货物行为，属于总分机构将货物无偿赠送给对方。根据《增值税暂行条例实施细则》第四条（八）项的规定，将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人应视同销售货物。总分机构应视同销售货物缴纳增值税。
销售额按如下顺序规定：
（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
（三）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）。属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。根据国家税务总局《关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》（国税发[1993]154号）的规定，组价公式中的成本利润率为10%。但属于应从价定率征收消费税的货物，其组价公式中的成本利润率为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率。
但是，若移送货物属于固定资产，销售额的确认则需要根据财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）的规定来确定，即纳税人发生细则第四条规定固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。
总分机构间移送货物向对方收取价款，包括相互间挂账方式。对于移送货物方而言，属于有偿转让货物，为销售货物行为，应缴纳增值税。由于总分机构属于关联方，根据《税收征管法》第三十六条规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。因此，总分公司间应按独立交易原则确认转让价款，否则，税务机关有权进行合理调整。
对独立核算的总分机构间的货物移送的会计处理，与一般企业货物移送的会计处理一致。
比如，A公司在跨县设立一分支机构A1，A和A1独立核算。A将已使用的固定资产电脑移送到A1使用，A向A1收取价款。
A的会计处理为：
固定资产转入清理时
借：固定资产清理
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
计提税金时
借：固定资产清理
贷：应交税费——应交增值税
结转时
借：其他应收款——A1
贷：固定资产清理
借或贷：营业外支出（营业外收入）
A1的会计处理为：
借：固定资产
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：其他应付款——A
总分机构间货物移送的企业所得税规定
国家税务总局《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）规定，将资产在总机构及其分支机构之间转移，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。也就是说，一般情况下，总分机构间货物移送不需视同销售确认收入。但是，若以总机构名义进行生产经营的非法人分支机构，无法提供有效证据证明其二级及二级以下分支机构身份的，该分支机构应视同独立纳税人，就地缴纳企业所得税。此时该分支机构向总机构或其他分支机构移送货物，虽然资产所有权属未发生改变，仍需视同销售确认收入。
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