一、基本差异

（一）目的差异

《企业会计准则第18号——所得税》是为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的列报。从会计的角度来看，所得税是一种费用，在计算企业净利润时，要扣除所得税费用。

　　《企业所得税法》是为了课税，根据纳税人的实际纳税能力，确定一定时期内纳税人的应纳税所得额和应纳税额。从税法的角度来看，所得税是一种义务，不是一种费用，《企业所得税法》第十条第（二）项规定，在计算应纳税所得额时，企业所得税税款不得扣除。

（二）所得税定义差异

　　会计准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。也就是说，全部境内、境外所得税都要确认为所得税费用，计入当期损益。

　　《企业所得税法》所称应纳税额不同于会计所称所得税，第二十二条规定，企业的应纳税所得额乘以适用税率，减去应减免的税额和允许抵免的税额后的余额，为企业所得税的应纳税额；第二十三条规定，企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。也就是说，境外税额允许抵免，但因受抵免限额的限制，不一定能够全部境外税额都得到抵免。

（三）范围差异

　　所得税会计准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生暂时性差异的所得税影响，应当按照准则进行确认和计量。

　　《企业所得税法》涉及政府补助的收入的征税、不征税与扣除，全部政府补助都应计入收入总额，除第七条第（一）项规定的财政拨款收入为不征税收入和其他另有规定的以外，财政补贴收入等政府补助也属于应税收入。

二、应纳税额与所得税费用的差异实例

　　如果企业将当年的企业所得税应纳税额全部作为所得税费用，计入当期损益，此时，应纳税额等于所得税费用，这比较简单，易于理解和应用。这种方法在会计处理上被称为“应付税款法”。但是，这样处理，不符合会计处理的权责发生制原则。这是因为企业所得税法计算应纳税所得额和应纳税额的规定，不同于会计准则的规定而造成的。

　　举例来说，某公司每年税前利润总额为1000万元，2008年预提了200万元销售产品的保修费用，这笔费用在2009年才实际发生，适用的税率为25%.

　　在会计处理上，根据权责发生制原则，2008年将200万元销售产品的保修费用计入了损益。这是因为从会计的角度说，这部分保修费用是与2008年实现的销售收入相配比的。

　　在税务处理上，根据《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除。所以，这笔保修费用2008年没有实际支出，不允许扣除，企业作纳税调整后，应纳税所得额为1200万元，应纳税额为300万元。到2009年实际发生时，才允许在税前扣除，企业应纳税所得额为800万元，应纳税额为200万元。这意味着预计保修费用这个事项减少了2009年的经济利益流出，或者视作是经济利益的流入。

　　从企业来说，2008年将应纳税额300万元计入利润表，不符合权责发生制原则，表现在预计保修费用带来的所得税影响，影响金额为200×25%=50万元。在会计处理上合理的做法是将50万元的未来利益从应纳税额中扣除，将300-50=250万元作为2008年的所得税费用。这里，将50万元的未来利益称为递延所得税。

　　引入递延所得税概念之后，企业所得税的应纳税额就不等于会计上的所得税费用了。用公式表示两者的关系就是：

　　所得税费用=企业所得税应纳税额-递延所得税

　　当然，我们这里举的例子是从应纳税额中减去递延所得税得出所得税费用。在实际工作中，还会出现相反的情况，此时，就要从应纳税额中加上递延所得税了。这样，上述公式就变成了：

　　所得税费用=企业所得税应纳税额±递延所得税

　　这种方法在会计处理上被称为“所得税影响会计法”。

三、资产负债表债务法所得税影响会计法，有递延法和债务法之分。

债务法又有利润表债务法和资产负债表债务法之分。《企业会计准则第18号———所得税》，采用的是资产负债表债务法，它是从资产负债表出发，通过资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值，与按照税法规定确定的计税基础比较，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。

　　所得税会计是会计准则与企业所得税法规定之间的差异在会计核算中的具体体现。从资产负债表角度考虑，资产的账面价值代表的是企业在持续持有及最终处置某项资产的一定期间内，该项资产为企业带来的未来经济利益；而计税基础代表的是在这期间内，该项资产按照税法规定可以在税前扣除的金额。一项资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许在税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以应缴所得税的方式流出企业的经济利益，从其产生时点来看，应确认为资产。反之，一项资产账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额将会于未来期间产生应税金额，增加未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业形成经济利益流出的义务，应确认为负债。

四、所得税会计核算的一般程序采用资产负债表债务法核算所得税。

企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的核算。发生特殊交易或事项时，如企业合并，在确认因交易或事项取得的资产、负债时即应确认相关的所得税影响。企业进行所得税核算一般应遵循以下程序：

（一）按照相关会计准则规定，确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。其中，资产、负债的账面价值，是指企业按照相关会计准则的规定，进行核算后在资产负债表中列示的金额。例如，企业持有的应收账款账面余额为2000万元，企业对该应收账款计提了100万元的坏账准备，其账面价值为1900万元，这是应收账款在资产负债表中列示的金额。

（二）按照准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以企业所得税法规定为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。

（三）比较资产、负债的账面价值与计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异并乘以企业所得税税率，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作为构成利润表中所得税费用的其中一个组成部分———递延所得税。

（四）按照企业所得税法规定，计算当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的税率计算的应纳税额确认为当期应交所得税，作为利润表中应予确认的所得税费用的另外一个组成部分———当期所得税。

（五）确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个组成部分，企业在计算确定了当期所得税和递延所得税后，两者之和（或差），是利润表中的所得税费用。

五、资产的计税基础

　　资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以在应税经济利益中抵扣的金额。即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前扣除的金额。

　　在会计处理上，资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除的金额。在资产持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额，该余额代表的是按照税法规定，所涉及的资产在未来期间计税时仍然可以在税前扣除的金额。如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础，是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额。用公式表示如下：

　　资产的计税基础=未来可税前扣除的金额

　　某一资产负债表日的计税基础=成本-以前期间已税前扣除的金额

　　通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能产生资产的账面价值与其计税基础的差异。

　　在税务处理上，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。所谓历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

六、固定资产的计税基础

（一）固定资产计税基础的初始确认以各种方式取得的固定资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值基本是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。

　　固定资产按照以下方法确定计税基础：外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；改建的固定资产，除《企业所得税法》第十三条第（一）项和第（二）项规定的企业已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出作为长期待摊费用外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

（二）固定资产计税基础的后续计量固定资产在持有期间进行后续计量时，会计准则规定按照“会计账面价值=实际成本-累计折旧-固定资产减值准备”进行计量，计税基础按照“计税基础=实际成本-累计折旧（税法）”进行计量。由于会计处理与税收处理规定的不同，固定资产的账面价值与计税基础的差异主要产生于折旧方法、折旧年限的不同，以及固定资产减值准备的提取。

1.折旧方法的差异。会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法，如可以按直线法计提折旧，也可以按照双倍余额递减法、年数总和法等计提折旧，前提是有关的方法能够反映固定资产为企业带来经济利益的消耗情况。税法一般会规定固定资产的折旧方法，除某些按照《企业所得税法》第三十二条规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法以外，一般只允许企业按照直线法计算的折旧，才准予在计算应纳税所得额时扣除。

2.折旧年限的差异。税法就每一类固定资产的最低折旧年限作出了规定，而会计处理时按照准则规定折旧年限是由企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定的。会计处理时确定的折旧年限与税法规定不同，也会产生固定资产持有期间账面价值与计税基础的差异。

3.因计提固定资产减值准备产生的差异。持有固定资产的期间内，在对固定资产计提了减值准备后，因税法规定按照会计准则规定计提的资产减值准备在固定资产实际发生损失前不允许税前扣除，也会造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。

　　例如：A公司某项器具，原价为3000万元，会计上使用直线法计提折旧，折旧年限为3年，税法规定的最短使用年限为5年，会计和税法假设净残值均为0，计提了2年折旧后，会计期末，对该项固定资产计提了100万元的固定资产减值准备。

　　会计账面价值=3000-1000-1000-100=900（万元）

　　计税基础=3000-600-600=1800（万元）

　　通过对上面例子的分析，我们发现，形成该项固定资产账面价值与计税基础的差异原因包括两项内容：一是折旧年限不同，会计上折旧年限为3年，税法规定的折旧年限为5年，每年由于折旧年限不同产生的暂时性差异400万元，2年后会计期末由于折旧年限不同产生的暂时性差异合计800万元。二是计提固定资产减值准备造成的差异，2年后会计期末由于会计上计提了减值准备100万元，税法规定固定资产减值准备在计提时不允许在税前扣除，实际发生损失时才允许在税前扣除，由此产生差异100万元。