2009年11月02日
所得税年度申报表会计处理：金融资产的会计和税务处理
所得税年度申报表会计处理：金融资产的会计和税务处理
新企业所得税年度纳税申报表附表七《以公允价值计量资产纳税调整表》第1行“一、公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”，填报“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”在当期的变动以及纳税调整情况，等于第2行“交易性金融资产”、第3行“衍生金融工具”、第4行“其他以公允价值计量的金融资产”的合计数，不包括可供出售的金融资产。
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产、衍生金融工具、其他以公允价值计量的金融资产等。交易性金融资产主要是指企业为近期内出售而持有的金融资产。衍生工具主要包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。其他以公允价值计量的金融资产，是指除交易性金融资产和衍生金融工具以外，由企业根据持有意图直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的其他金融资产。
对于公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的股票、债券、基金以及不作为有效套期工具的衍生工具，应按取得时的公允价值作为初始确认金额。相关交易费用在发生时计入当期损益，不计入金融资产和衍生工具的成本，支付价款中包含已宣告但尚未发放现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认应收项目。
企业在持有以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益。
处置该金融资产时，其公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。
例：企业2008年6月末衍生金融工具——看跌期权公允价值50000元，成本价20000元，2008年末衍生金融工具——看跌期权公允价值40000元，成本价20000元。
会计分录：购入时
借：衍生金融工具——看跌期权——成本 20000
贷：银行存款 20000.
2008年6月
借：衍生金融工具——看跌期权——公允价值变动 30000
贷：公允价值变动损益 30000.
2008年12月末，
借：公允价值变动损益 10000
贷：衍生金融工具——看跌期权——公允价值变动 10000.
第3行第5列填-20000.
需要说明的是，本附表第2行、第3行、第4行不包括可供出售金融资产。可供出售金融资产通常指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。如企业购入在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的。
可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。
可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。
例：红日股份有限公司2008年6月1日以每股20元价格（其中每股含已宣告未发放现金股利0.15元）通过上海证券交易所购买思明股份公司流通股20万股，支付交易相关税费15000元，经红日公司投资管理部决定，确认为交易性金融资产。6月8日取得股息3万元，6月30日，该股份价格下跌到每股15元，10月20日再次以每股17元的价格购入思明股份流通股6万股，支付相关税费9000元。11月25日，以每股23元的价格出售思明股份流通股10万股，支付相关税费8000元。12月31日，思明股份每股市场价格26元。相关账务处理如下：
1.2008年6月1日购入股票
借：交易性金融资产——成本 3970000
应收股利 30000
投资收益 15000
贷：银行存款 4015000.
此项交易性金融资产的会计成本为397万元，交易费用1.5万元计入当期损益。按照对各类投资的税收处理原则，交易费用计入投资的税收成本，不得在当期扣除，交易费用1.5万元应作纳税调增处理，投资的计税成本为398.5万元。
2.2008年6月8日
借：银行存款 30000
贷：应收股利 30000.
3.2008年6月30日
借：公允价值变动损益 970000（15×200000－3970000）
贷：交易性金融资产——公允价值变动 970000.
公允价值变动损益－97万元不得在税前扣除。
4.2008年10月20日
借：交易性金融资产——成本 1020000
投资收益 9000
贷：银行存款 1029000.
此项交易性金融资产的会计成本为102万元，交易费用0.9万元计入当期损益。按照税收规定，交易费用计入投资的税收成本，不得在当期扣除，交易费用0.9万元应作纳税调增处理。投资计税成本为102.9万元。
5.2008年11月25日
借：银行存款 2292000（23×100000－8000）
交易性金融资产——公允价值变动 373100（970000×10÷26）
贷：交易性金融资产——成本 1919200（4990000×10÷26）投资收益745900.
同时，将所转让交易性金融资产所对应的公允价值变动损益转出，计入当期投资收益。
借：投资收益 373100
贷：公允价值变动损益 373100.
会计上确认交易性金融资产的转让收益74.59万元，税收上确认的交易性金融资产转让收益为23×10－（398.5+102.9）×10÷26－0.8＝230－501.4×10÷26－0.8＝36.36（万元），两者差额38.23万元（74.59－36.36）应作纳税调减。剩余16万股的计税成本为308.55万元。
6.2008年12月31日
借：交易性金融资产——公允价值变动 1686100[26×16－（397－97＋102＋37.31－191.92]
贷：公允价值变动损益 1686100.
税务处理：公允价值变动损益168.61万元不确认所得，税法不予认可，年终调减应纳税所得额168.61万元。由于交易费用已计入会计损益，税法计入投资成本，因此，应纳税调增3.2万元（1.5＋0.9＋0.8）
2008年12月31日，公允价值为230万元，计税成本为308.55万元，两者差额于交易性金融资产处置环节纳税调整。
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