笔者在实务中遇到这样一个业务：某公司拥有一支专业的研发团队，专门进行新医药的研发，研发成功后，转让该技术成果。如果研发失败了，自己承担相应的后果或损失。2022年，该公司正在研发的一个项目，被某家医药企业相中，随即将该项目买下，转头又委托该公司继续研发，研发的相关风险由该医药企业承担。问题来了，该研发项目转让前后及转让时如何进行涉税处理？

为了更好的进行理解，笔者整理形成一个简单的案例：甲公司属于医药研发公司，专门进行新医药的研发。2022年，该公司一个正在研发的A医药项目（以下简称A项目），被乙制药企业（以下简称乙公司）相中，随即将该项目买下，转头又委托甲公司继续研发，研发的相关风险由乙公司承担。假定，A项目在转让前，在甲公司账面已经发生研发支出2000万元，甲公司按照规定进行了加计扣除处理；乙公司分期支付8000万元，将A项目买下，将8000万元全部作为委托研发的支出进行税务处理，甲公司按取得研发服务收入进行处理。请问：甲乙公司（皆属于境内注册的居民企业）的税务处理是否符合规定？

结合上述案例，笔者分步骤对A项目“从头到尾”就其税务处理进行解析，以帮助大家更好的理解。

01、转让前的涉税处理

转让前的税务处理相对来说，比较简单。A项目转让前，属于甲公司的自研项目，其发生的研发支出，符合条件的可以加计扣除。

根据财税〔2015〕119号、国家税务总局公告2015年第97号及国家税务总局公告2017年第40号等文件的相关规定，甲公司需要就账面发生的2000万元研发费用进行分析判断，符合加计扣除条件的按规定进行加计扣除。

02、转让时的涉税处理

转让环节的难点在于如何定价及所支付价款的性质。案例中，乙公司支付8000万元，那么这8000万元全部都是委托研发的支出吗？笔者对此不敢苟同。

根据笔者的理解，案例中乙公司实际上有两个行为：一是购买A项目，二是将购买的A项目又委托甲公司继续研发。因此，其支付的8000万元价款中，也应该包括两块：购买A项目的支出和委托研发的支出。两项业务的支出涉税处理如下：

（一）甲公司转让在研项目的处理

虽然A项目属于在研项目，并没有取得专利，在乙公司看来，虽然无法保证其一定会研发成功，但是，其是有预期价值的，否则，乙公司不会花“冤枉钱”购买它。难点在于如何判断转让时点A项目的价值，可以确定的是，在转让时点，它是有价值的。

假定，通过一定的手段计算出转让时点A项目的价值为2000万元，那么，甲公司收取的这2000万元，应该缴哪些税以及如何进行涉税处理？

1.增值税

判断转让在研项目是否需要缴纳增值税，关键是判断转让行为是否属于增值税应税行为。根据现行规定，转让在研项目和转让无形资产最接近，那么，转让在研项目是否就是转让无形资产呢？

根据财税〔2016〕36号文件附件1《销售服务、无形资产、不动产注释》的规定，无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。其中：技术，包括专利技术和非专利技术。结合文件对“其他权益性无形资产”的解释，在研项目有和“技术”最搭边，在研项目相当于“半拉子技术”，虽然不能确定在研项目一定会研发成功进而成为真正的技术。另外，某些在研项目，本身就可以形成一定的技术，只是没有达到研发的最终目的而已。

因此，根据笔者的理解，转让在研项目，可以视同转让无形资产，按现行关于转让无形资产的规定进行增值税处理，一般纳税人适用6%的税率。

另外，根据财税〔2016〕36号文件附件3的相关规定，纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务，免征增值税。既然转让在研项目视同转让无形资产，相当于转让技术，想要享受免征增值税的话，需要持技术转让的书面合同，到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

注意：转让在研项目，当地省级科技主管部门是否会认定为转让技术，存在不确定性，详情可以咨询当地主管部门。

2.企业所得税

根据现行规定，转让在研项目，取得收入需要确认为收入，相应的研发支出确认为支出，符合条件的支出，还可以享受研发费用加计扣除。

另外，根据《企业所得税法》及实施条例的规定，一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。

那么，转让在研项目取得的所得，能否享受上述优惠呢？根据《财政部 国家税务总局关于居民企业技术转让有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2010〕111号）的规定，技术转让的范围，包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术。

根据上述规定，享受优惠的“技术”明确为“专利技术”，因在研项目并没有取得专利，加之目前国务院财税主管部门并没有对其他技术进行明确，因此，转让在研项目取得的所得并不属于“技术转让所得”，不能享受相关的税收优惠。

（二）乙公司受让在研项目的处理

1.从增值税的角度来看，如果甲公司转让在研项目，无法享受免征增值税的优惠，需要按转让无形资产开具税率为6%的增值税专用发票，乙公司可以抵扣相应的进项税额。如果甲公司可以享受免征增值税的优惠，只能开具税率为“免税”的增值税普通发票，乙公司自然不能抵扣进项税额。

2.从会计核算的角度看，乙公司取得在研项目后，由于需要继续研发，因此，需要计入“研发支出”相关科目。

3.从企业所得税的角度看，虽然会计上将取得的在研项目计入“研发支出”相关科目，根据现行相关税收规定，笔者认为，该项支出，并不符合研发费用加计扣除的条件，该项支出可以税前扣除，但是不得加计扣除。

03、转让后委托研发的涉税处理

1.甲公司的处理

A项目转让后，就与甲公司没有关系了，后续甲公司需要就受托研发进行涉税处理。

（1）增值税

甲公司收取的受托研发款项，需要按照“研发服务”适用6%的税率计算缴纳增值税。那么，这部分收入，能否免征增值税呢？

根据财税〔2016〕36号文件附件3的相关规定，纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务，免征增值税。这里的“技术开发”，指的是增值税“研发服务”范围内的业务活动。根据财税〔2016〕36号文件附件1《销售服务、无形资产、不动产注释》的规定，研发服务，也称技术开发服务，是指就新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究与试验开发的业务活动。

因此，甲公司受托研发，属于提供“研发服务”，可以享受免征增值税的优惠。同样，甲公司想要享受免征优惠的话，需要持技术开发的书面合同，到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

（2）企业所得税

甲公司受托研发，其取得的款项，需要确认相关收入，受托开发过程中发生的各项支出，符合规定的，可以税前扣除。

另外，根据现行规定，对于受托研发的，无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。

2.乙公司的处理

（1）增值税

同转让环节增值税的处理类似，如果甲公司提供受托研发服务，已经按规定进行了备案，就可以享受免征增值税的优惠，则只能开具税率为“免税”的增值税普通发票，乙公司不能抵扣进项税额。

如果甲公司没有履行相关备案手续或不符合备案条件，则无法享受免征增值税的优惠，需要按转让无形资产开具税率为6%的增值税专用发票，乙公司可以抵扣相应的进项税额。

（2）企业所得税

A项目转让后，就属于乙公司的自研项目，其委托甲公司发生的研发支出，符合条件的可以加计扣除，税务处理相对来说，也是比较简单的。

根据财税〔2015〕119号、国家税务总局公告2015年第97号及国家税务总局公告2017年第40号等文件的相关规定，企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。

另外，委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

因此，乙公司支付给甲公司的委托研发支出，可以按照实际发生额的80%计入研发费用并计算加计扣除。

综上所述，乙公司购买甲公司的在研项目，把支付的全部款项都视为委托研发支出，享受加计扣除，相当于多加计扣除，涉嫌少缴企业所得税，存在一定的涉税风险。根据笔者的理解，需要将后续支付的款项区分为购买在研项目的款项和委托研发的款项，分别进行涉税处理。

以上是笔者对研发项目转让的涉税处理所做的解析，在分析时难免存在不足或错误，欢迎大家批评指正。