资产划转作为一种特殊的重组形式，在实务中，往往涉及不动产（包括土地使用权，下同）的划转。针对涉及不动产的资产划转，除了要关注所得税的处理之外，更要关注土地增值税的处理，甚至在某些特殊情况下，甚至要优先考虑土地增值税的处理。

案例分析

上市公司※阳节能（002088）2022年12月29日发布《关于转让控股子公司股权的公告》，主要内容如下：

山东※阳节能材料股份有限公司（以下简称“公司”） 基于公司战略规划，拟逐步退出玄武岩纤维产品（以下简称“岩棉”或“玄武岩”） 的生产和经营，将母公司持有的岩棉业务相关产线设备，以及部分非经营性的土地、房屋建筑物及构筑物划转至子公司山东※阳玄武岩纤维有限公司（以下简称“玄武岩纤维”），并将玄武岩纤维全部股权通过协议转让的方式转让给淄博华源实业发展有限公司（以下简称“华源实业”）。本次转让完成后，玄武岩纤维不再纳入公司合并报表范围，华源实业将持有玄武岩纤维 100% 股权。

山东※阳玄武岩纤维有限公司，注册资本500万元，由上市公司100%持股，即山东※阳玄武岩纤维有限公司为上市公司的全资子公司。

拟划转资产包括上市公司持有的（1）五条岩棉生产线及配套设施，（2）编号“源国用（2007）字第167号”、“源国用（2007）字第168号”、“源国用（2009）字第218号”、“源国用（2002）字第402号”四处土地，（3）上述土地的地上房屋建筑物及构筑物等。

上述资产按截至2022年8月31日（“划转基准日”）的账面净值划转至玄武岩纤维，划转基准日后发生的资产及负债变动情况将据实调整并予以划转。

拟划转资产在2022年8月31日的账面价值情况如下图：

公告中，这样描述：假设向玄武岩纤维注入拟划转资产、增资本公积的2022年8月31日模拟财务报表如下所示，也就是说，本次划转，上市公司采取增资不扩股的形式进行划转，即玄武岩纤维收到被划转资产，在会计处理上，按增加资本公积进行处理，模拟报表如下：

上述案例中，被划转资产中就包括不动产，因此，需要考虑划转过程中土地增值税的处理。

现行最新的关于企业重组有关土地增值税政策为财政部 税务总局公告2023年第51号（以下简称51号公告）。51号公告中，企业重组中涉及不动产转移、变更的，符合条件的可以暂不征收土地增值税，其中包括四种情形：企业整体改制、企业合并、企业分立及改制重组中房地产作价入股进行投资。注意：根据51号公告的规定，上述改制重组暂不征收土地增值税政策不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。

但是，本文案例，是在上市公司资产划转中涉及不动产的转移，即在资产划转中涉及不动产的，能否适用51号公告规定的暂不征收土地增值税呢？

根据51号公告的规定，企业重组中暂不征收土地增值税的情形，是不包含“资产划转”这种重组形式，也就是说，在国家层面上，尽管资产划转也属于企业重组的一种形式，但不能适用暂不征收土地增值税的规定。

虽然国家层面不支持资产划转暂不征收土地增值税，但是个别地方层面却曾有文件明确不征收土地增值税，比如：重庆市地方税务局在2014年第9号公告中有相关规定，具体如下：

三、无偿划转房地产有关规定

（一）同一投资主体划转

同一投资主体内部所属企业之间无偿划转（调拨）房地产，不征收土地增值税。“同一投资主体内部所属企业之间”是指母公司与其全资子公司之间；同一公司所属全资子公司之间；自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间。

（二）行政性调整划转

经县级以上人民政府或国有资产管理部门批准，按照国有产权无偿划转的相关规定，国有企业、事业单位、国家机关之间无偿划转房地产不征收土地增值税。

上述第（一）项中，“同一投资主体内部所属企业之间”，实际上是参照了资产划转中免征契税的相关描述。

注意：上述规定，根据《国家税务总局重庆市税务局 重庆市财政局关于土地增值税预征有关事项的公告》（国家税务总局重庆市税务局 重庆市财政局公告2023年第5号），自2023年10月1日起，予以废止。

在企业重组中，资产划转涉及不动产的，按照51号公告的规定，基本上断绝了暂不征收土地增值税的念头。那么，可否回到交易的本源，利用划转的特性，来分析划转不征收土地增值税的可能性呢？笔者尝试进行分析。

众所周知，“划转”最初是针对国有资产的无偿转移而设定的，近些年来，在非国有企业之间也大量出现了资产划转的情形。划转的基本特征就是无偿，也就是说划入方不需要支付对价。但是，根据笔者的理解，从法律层面来讲，划转并不是赠与，因为两者的交易实质及双方权利义务不同。即资产划转实际上是一种非常特殊的经济业务，体现了在同一控制主体之下的一种权力内部转移，不同于实务中的转让、赠与等行为。

根据《土地增值税暂行条例》第二条规定，土地增值税的征税范围为“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入”的行为；实施细则进一步解释，前述行为“是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为；不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为”。

根据上述规定，可以得出，土地增值税的征税范围为“有偿转让”房地产。然而，划转的实质为无偿，那么，能否得出，“不动产无偿划转”不属于土地增值税的征税范围呢？这个问题，实务中，确实存在很大的争议，有部分税务机关认为不动产无偿划转不属于土地增值税的征税范围，从而不征土地增值税。

因此，结合资产划转的实质及土地增值税的征税范围，资产划转中涉及不动产的，笔者认为，可以暂不征收土地增值税。当然，这是笔者的观点，仅供参考。实务中，还需要跟主管税务机关进行沟通处理。

另外，本文案例中的资产划转，上市公司采取增资不扩股的形式进行划转，即玄武岩纤维收到被划转资产，在会计处理上，按增加资本公积进行处理，即名义上是划转，实际上属于上市公司的非货币性资产投资（增资不扩股）。

如果按非货币性投资处理，则本文中上市公司的资产划转，涉及不动产部分，笔者认为可以适用51号公告第四条的规定，即单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征收土地增值税。

综述，国家层面资产划转是否征收土地增值税政策不明确、实务中有税务机关认可资产划转不征收土地增值税，也就是说，资产划转涉及不动产的，存在不征收土地增值税的可能性，但是，为了规避相应的税务风险，建议拟进行资产划转且涉及不动产的，提前与当地主管税务机关沟通，征求意见后再进行相应的处理。

以上是笔者就本地上市公司资产划转中涉及不动产是否征收土地增值税进行的分析和探讨。一家之言，仅供参考，也欢迎大家进行沟通交流。