前言

近日，有小伙伴咨询一个问题，他们公司有几栋房产，其中两栋打算今年推了重建，已经计入了固定资产，需要怎么账务处理及是否存在税会差异。这个问题首先需要考虑该房产是否足额提取折旧，如属于未提足折旧的房产推倒重置的税会处理则存在较大差异，下面就其中涉及的会计和税务处理进行分析。

例如：小伙伴公司这两栋房产于2010年末建成并投入使用，账面原值为2000万元，采用年限平均法计提折旧，预计净残值率为5%，预计使用年限为20年。2024年初，由于发展战略需要，小伙伴公司决定对两栋房产进行推倒重置，预计发生支出为5000万元，房产目前已计提折旧1330万元。

会计处理

在会计核算方面，推倒重置的会计处理，《企业会计准则》没有明确规定。大多数观点认为应按照固定资产处置，损失计入当期损益。应该通过“固定资产清理”核算，将净残值与变现收入的差额计入营业外支出，作为损失处理。前一个房产推倒发生的损失，不属于后面一个房产的建造成本，不应该计入后面建造房屋的成本。

根据上述案例，会计处理如下：

(1)将推倒房屋、建筑物转入固定资产清理：

借：固定资产清理  670

累计折旧  1330

贷：固定资产  2000

(2)结转固定资产清理净损益：

借：营业外支出  670

贷：固定资产清理  670

(3)重建房屋、建筑物发生的支出时：

借：在建工程  5000

贷：银行存款  5000

(4)房屋完工，计入固定资产成本：

借：固定资产  5000

贷：在建工程  5000

(5)计提折旧

借：管理费用-折旧  237.5

贷：累计折旧  237.5

税收处理

1、企业所得税处理

根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)规定：“企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧。

其实，总局公告对于“推倒重置”的具体解释并未给出明确的界定，因此我们只能依据一般性的理解来解读。对于如何界定“推倒重置”，可以采取“地块”作为标准。也就是说，在同一地块上，如果将原有的建筑物拆除后，再行新建建筑物，这样的行为应当被视为“推倒重置”。

因此，若属于对于未提足的房屋、建筑物推到重置的，在企业所得税中，房屋推倒重置成本不作为财产损失计入当期损益扣除，推倒重置的房产按照推倒重置房产的净值加新建房屋的成本作为计税基础，以折旧的形式在企业所得税前扣除。

根据上述规定，案例中推倒重置部分固定资产原值为2000万元，已提折旧1330万元，则账面净值为760万元，假设改扩建支出为5000万元，则重置后的新大楼计税成本为5760万元。拆除当年其会计上确认的处置非流动资产损失670万元不得税前扣除，调增670万元。待新大楼完工转固后，税收上每年计算折旧273.6万元[5760×(1-5%)÷20]，每年纳税调减36.1万元(273.6-237.5)。

2、房产税

根据《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》(财税〔2008〕152号)规定：“对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。因此，从价计征房产税的计税原值应当以会计确认的房产原值为基础。推倒重置，意味着原有的固定资产已被彻底拆除，不再存在，新建房产的房产税计税原值按会计核算原值确定，不含原被推到的房产净值。

3、土地增值税

对于拆除重建再转让的土地增值税扣除项目确认，推倒重置前已发生的建造成本是否扣除，目前并无明确的税法规定，小必认为土地增值税的扣除成本不包括被拆除建筑已发生的开发建造成本。主要看法如下：

1.原地上建筑物的折余价值净值损失，作为企业“营业外支出”处理，被拆除建筑物的开发成本不能进入开发项目的“开发成本”;

2.为拆除建筑物而发生的支出，可归类为推倒重置的前置费用，可作为开发项目的“开发成本”来处理。