一、税收筹划的特点：

通过对税收筹划的定义分析，并在探讨了税收筹划与节税、避税的区别与联系后，我们可以归纳出税收筹划具有如下特点：

1、合法性

表示税收筹划只能在法律许可的范围内。违反法律规定，逃避税收负担，属于偷逃税，显然要坚决加以反对和制止。征纳关系是税收基本关系，法律是处理征纳关系的共同准绳。纳税人要依法缴税，负责征税的税务机关也要依法征税，纳税人偷逃税是触犯法律的行为。不过在有多种纳税方案可供选择时，纳税人作出选择低税负的决策，是无可非议的，征税人不应当加以反对。用道德的名义劝说纳税人选择高税负，不是税收法律的要求，因而不值得提倡。

例如以实物分配避税不合法的行为在现实生活中比比皆是。随着我国加入WTO，企业间的竞争日趋激烈。企业间竞争的形式多种多样，目前最激烈的竞争当属争夺人才的竞争，“挖人才、留人才”成为人才竞争的主题。影响人才流向最主要的因素之一是人才所能获得的收益。因为个人收入总和个人所得税连在一起，人才关心的是税后净收入的高低，只有较高税后净收入才能吸引高级人才、留住高级人才，因此在很多企业设计、实施的企业人才激励机制中引入了税收筹划，人才激励机制的税收筹划已成为很热门的话题。

现实中，很多企业通过人才激励机制的税收筹划取得了很好的效果，抢得了人才、留住了人才，但是，人才激励机制的税收筹划必须合法进行，否则将面临很大的税收风险，已有一些企业因为违法操作受到了处罚。据有关调查，人才激励机制中存在逃税问题的操作方法主要是实物替换法和配额制度法。

    实物替换法就是用实物代替现金发放来规避税收。一些企业已从发放生活用品，发展到给人才买汽车、买房子等大额消费品的地步。比如某公司的营销部经理，因业绩突出，公司年终需要发其奖金30万元。如果全部发放现金的话，该经理将承担很重的个人所得税负。按照有关规定，年终一次性奖金应作为一个月的工薪收入缴纳个人所得税，税额为119625元，该经理可支配的税后收入不到20万元。同时这样做对企业所得税也有很大影响。因为企业发给销售经理的30万元作为员工的工薪收入，对于受计税工资限额约束的企业而言，已超过计税工资标准，不得在企业所得税税前列支，企业需要缴纳企业所得税近10万元，因此为了给营销经理发这30万元的奖金，单位和个人要合计缴近22万元的税。

因为该经理个人想买一辆汽车，于是该公司做了如下“筹划”：公司以自己的名义买了一辆价值20万元的汽车，并和该经理签协议书约定，小汽车归该经理个人使用，如果其在公司继续效力满5年，该汽车所有权归该经理。同时，公司发放的奖金由30万元变为10万元。这样做对双方都有好处：该经理除了拥有一辆轿车外，还得到10万元的奖金；汽车作为公司购置的固定资产，所计提的折旧可以进成本，少缴企业所得税。但是对谁不利呢？是国家，国家因此将减少8万元的个人所得税收入。

配额制度法就是按照一定的比例，从员工个人收入中扣除部分收入，以报销形式发放给员工，如果公司经理年薪20万元，以现金形式发放10万元，另外10万元以报销形式发放，他可以将自己消费的单据拿到公司报销。这是目前很多高收入者缴纳个人所得税少的原因。这样操作的原因在于：20万元以现金形式发放，公司要多缴企业所得税，个人要多缴个人所得税。实行配额制度后，10万元的消费通过各种方式进入公司成本、费用，公司少缴了企业所得税，个人只就10万元缴纳个人所得税，也少缴了税。同样受损失的是国家的税收收入。

企业的这两种操作方法仅从帐目上看是很难发现的，具有很大的隐蔽性，因为企业往往以完备的合同、高度的保密工作、合法的会计处理方法做掩护。其之所以受到企业追捧，正是因为这种方法税务机关难以发现，规避税收的效果非常明显。从税收筹划必须具有合法性而言，这两种方法不是税收筹划。因为员工获得的这些好处，都是因在公司任职而取得的，属于实物性收入，应该缴纳个人所得税。尽管一些企业在操作是打着“筹划”的旗号，或者是“合理避税”的旗号，但这些方法实质上不符合税法的有关规定，税务机关有权、也有义务进行调查和处罚。

2、筹划性

表示事先规划、设计、安排的意思。在经济活动中，纳税义务通常具有滞后性。企业交易行为发生后才缴纳增值税或消费税；收益实现或分配后，才缴纳所得税；财产取得之后，才缴纳财产税。这在客观上提供了对纳税事先作出筹划的可能性。另外，经营、投资和理财活动是多方面的，税收规定也是有针对性的。纳税人和征税对象的性质不同，税收待遇也往往不同，这在另一个方面为纳税人提供了可选择较低税负决策的机会。如果经营活动已经发生，应纳税收已经确定而去偷逃税或欠税，都不能认为是税收筹划。

一些中介机构为了招揽业务，对纳税人的事后行为，乱夸海口，许诺筹划少纳税，不纳税，这其实是一种欺诈行为。

3、目的性

表示纳税人要取得节税的税收利益。争取经济效益最大化。纳税人从事经济活动最终的目的应定位于经济效益最大化，而不应该是少缴税款。如果纳税人从事经济活动的最终目的仅定位在少交税款上，那么该纳税人最好不从事任何经济活动，因为这样其应负担的税款数额就会极少，甚至没有。获取最大的经济效益既然是纳税人从事经济活动的最终目的，那么也理所当然是税收筹划体系中不可缺少的元素之一。因此，纳税人在进行税收筹划活动时，应注意考虑以下几个方面的事情：加强企业生产经营管理，提高内控水平；加大科技投入，改进生产技术；寻求生产规模的最佳转折点，实现规模经济；促进制度创新，获取超额利润。如果上述各项成立，把税收筹划置于纳税人正常运转的一个重要环节的地位就适当了。一切以经济效益（含社会效益）的最大化为终极目标。如甲方案可以少纳税而业绩一般，乙方案需要多纳税而业绩显著，自然要毫不犹豫的弃甲而从乙。当然，再设丙方案少纳税且业绩突出，丙方案则是首选的目标。千万不能只就税收的多少去筹划税收，只要少纳税，不管其他，其结果只能是短命的游戏。

此外，本特点还有两层意思：一层是选择低税负。低税负意味着较低的税收成本，较低的税收成本意味着高的资本回收率；另一层意思是滞延纳税时间（不是指不按税法规定期限缴纳税收的欠税行为）。纳税期的推后，也许可以减轻税收负担（如避免高边际税率），也许可以降低资本成本（如减少利息支出）。不管是哪一种，其结果都是税收成本的节约，即节税。

二、税收筹划中应注意的问题

1、精通相关法律、法规

税收筹划不是避税，更不是逃税，它是纳税义务人在合理、合法的范围内所作的一种明智的选择，因此应以纳税人了解税法为前提。纳税义务人若不了解税法，要么不可能进行税收筹划，合理合法减轻税负，要么会将税收筹划引入避税、逃税的歧途。同时，由于税法规定内容相当复杂且经常修改，纳税义务人的情况也随时发生变动，故纳税义务人要有效进行税收筹划，不仅要了解税法，甚至还必须精研税法。因此，了解并深入研究税法同时加以利用，乃是进行税收筹划的必备条件。

2、因人、因地、因时制宜

税收筹划是一种最优纳税方案的选择，因此它具有相对的特性。任何人在进行税收筹划时，必须因人制宜，因地制宜，因时制宜。换句话说，不仅在不同的纳税义务人之间，因其情况各自不同，其所选择的纳税方案和筹划策略可能不同；即使对同一纳税人，在不同的纳税年度，因其主观条件及客观环境发生了变化，其所选择的筹划策略，亦非一成不变；税收筹划策略不可能是放之四海而皆准的万灵丹，因此纳税人经营的地点不同，税收筹划策略也会存在差异。

（1）因人制宜

每个纳税人的经营情况不同，其所考虑的因素不同，适用的税收法规条文也不相同，其税收筹划策略因而也不同。例如甲公司经营初期发生了亏损，但乙公司从生产经营开始就获利，如此甲公司与乙公司的税收筹划策略理应不同。在个人方面张三有捐赠支出和股息红利所得而李四只有工资薪金所得，则张三的税收筹划策略与李四的不可能相同。

（2）因地制宜

在不同国家或在不同课税地区内（如特区、经济技术开发区等）的纳税人，因其所适用的法律法规不同，其税收筹划策略也应有差异。在个人方面，美国规定股票股利可以不必于取得年度课征所得税，而我国规定应于取得年度课税；在企业方面，有的国家规定企业某一年度发生的亏损可以向以前年度结转，但我国规定只能向以后年度结转，此时，运用税收筹划就要采用不同的方法。即使在同一国家内，不同地区税收法律法规的适用亦不相同，如我国的经济特区、经济技术开发区，沿海沿江开放城市等，其适用的法律法规就不完全相同，这也要求有不同的税收筹划方法与之相适应。

（3）因时制宜

纳税人的主观情况及税法规定的内容常处于变化之中。就纳税人的主观情况而言，生产经营的范围、方式、规模、以及纳税人的收入、所得等是经常变化的，就税法规定而言。税法常会随着国家政治、经济形势的变化而变化、税制常处于改革之中，税法常处于修改、补充、完善之中，因而税收筹划的方法应因时而异，因时制宜。

3、必须注意其应具备的特殊条件

在税收筹划中，纳税人要享受某些合法有利的机会，还必须具备某些特殊条件，规定的特殊条件如不具备，纳税人将失去选择合法有利途径的机会。如选择加速折旧方法须报税务部门批准；再如小小一张证明也可节税千元的事例：

武汉某名牌大学管理学院教授张某，是具有中国国籍、户籍的居民纳税人，该教授同时还是美国一所大学客座教授。2001年5月份，张教授从国内大学取得工资收入6000元，同时又从美国大学取得一定的收入，折合人民币10000元。几天后，张教授到税务机关进行纳税申报，其自己计算如下：

境内所得应纳税款：

（6000-800）×20%-375=665元

境外所得应纳税款：

（10000-4000）×20%-375=825元

境内、境外所得应纳税额为1490元。

税务机关工作人员经过计算确认无误，但问及张教授能否提供有效证明文件，说明其在境外、境内同时任职及其工资标准时，张教授不能提供，因而税务机关工资人员对其纳税申报进行了调整，合并两项所得纳税，共纳税2665元。几天后，张教授带着美国的证明文件（经特快专递邮寄）和国内大学的证明文件，到税务机关说明有关问题，工作人员经审查后给予了1175元的退税。

以上的这个例子中涉及纳税人在境内、境外分别取得工资薪金所得应纳税额的计算问题。《个人所得税法实施细则》第30条和国家税务总局国税发（1994）089号文件规定，对在中国境内有住所，或者无住所而在中国境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应分别计算应纳税额。纳税人在境内和境外同时取得工资薪金所得的，如果纳税人能够提供有关文件依据，可清楚判定其境内和境外所得，应按税法和条例的有关规定分别减除费用并计算纳税；如果纳税人不能提供上述有关证明文件的，视为来源于一国的所得计算纳税。

在上例中，由于张教授同时来源于中国境内、境外的工资薪金所得，因而应分别减除费用计算应纳税款。按照税法的规定，来源于中国境内的工资薪金所得，其允许扣除的费用为800元；来源于境外的，其允许扣除的费用为4000元。本例中，张教授的纳税申报，其计算完全正确。但是，由于张教授在申报纳税时不能提供证明其在中国境内、境外任职及工资标准的有效文件，因而按照规定，应该合并征收，这时允许的抵扣额为800元，按照税务机关的计算法，张教授则在其原来计算的基础上要多缴1000多元的税款。

后来，张教授通过特快专递从美国任教的大学里获得了有效证明文件，加上国内大学任教的证明文件，才从税务机关获得了1000多元的退税。

税法中有很多地方需要纳税人提供证明文件或有效凭证，否则不能享受税收优惠。因此，纳税人平时应注意学习税法知识，使自己具备税收的基本知识，提高自己的纳税意识和纳税技能。

总之，某些特殊条件，是纳税人进行税收筹划，享受合法有利机会所必须具备的。

4、应兼顾总体利益

   运用税收筹划策略，其目的在于少缴税或不缴税，实现税后利润的最大化。这就要求纳税人就各项税收利益以及税收利益与非税收利益进行总体权衡，以免顾此失彼。

（1）应在各种税收负担间全面权衡

任何一个经济活动，任何一个纳税人，往往涉及多个税种。在进行税收筹划时，往往可能出现一个税种税负减轻，而其他税种的税负相应增加的情况，因此必须将各税种作全面权衡，将可能涉及到的流转税、所得税及其他税种，一一加以比较分析，使各税种的总量税负达到最低限度。

（2）应兼顾相关年度的课税情况

就所得税而言，所得税是按年课征，因此除了少部分所得税筹划策略能使所得税负担绝对减轻外，更多的所得税筹划策略，往往只是使今年的所得税减少，而相应引起以后年度所得税的增加，前后年度的所得税往往因筹划策略的不同而出现不同的结果。因此，在进行所得税的筹划时，应在前后年度之间兼顾。我们认为能达到以下两个目标的筹划策略是较优的：一是使各年度所得税总额最少；二是尽量推迟纳税的年限。

（3）应当就交易当事人的总税负加以考虑

每一个交易活动，均会涉及到两个或两个以上的当事人。在对交易活动进行税收筹划时，往往出现一方当事人税负减轻，而另一方当事人税负可能增加的情况。因此，在进行税收筹划时，不仅要注意交易活动当事人一方的税收负担，使当事人一方的税收负担减轻，同时也要注意到交易活动另一方当事人税收负担的增减变化。有效的税收筹划应是能够使交易当事人各方总税负最低的方案。

（4）应在税收利益和其他利益间权衡

税收筹划方案的选择，就直接的方面而言，首先应注意到税收负担变化，能使税收负担最轻的方案，就是最优的方案。然而，某些税收筹划方案不仅要考虑纳税人获取的税收利益，也应考虑纳税人的其他利益。只有纳税人税收负担最轻，其他利益最大的方案才是最优方案。换言之，要用税后利润能否最大，作为衡量税收筹划方案优劣的标准。而不能仅用节税的多少来衡量税收筹划方案的优劣。（未完待续）

 

                                                                                                                                                                              【北京鑫税广通税务师事务所有限公司  王进】